Представительство в налоговых правоотношениях (нюансы)

Представительство в налоговых правоотношениях (см. также Налоговые споры) – это юридические действия, совершаемые налоговым представителем, полномочия которого должны быть документально подтверждены, от имени представляемого субъекта в пределах его полномочий, которые создают, изменяют или прекращают налоговые права и обязанности представляемого.

Налоговый кодекс РФ допускает совместное участие представителя и налогоплательщика в налоговых правоотношениях.

Признаки института представительства:

• представитель оказывает юридическое содействие представляемому в приобретении и реализации субъективных прав и обязанностей последнего в его отношениях с третьими лицами, и такое содействие осуществляется в интересах представляемого;
• возможность, содержание и пределы указанного содействия определяются субъективным правом представителя (полномочием);
• в процессе осуществления полномочия представитель действует по отношению к третьим лицам;
• в результате осуществления полномочий для представителя не возникает правовых последствий по отношению к третьим лицам.

Институт представительства в налоговом праве имеет свою специфику, которая определяется, прежде всего, императивным методом регулирования налоговых отношений.

Институт представительства в налоговых правоотношениях делится на два вида:

• законное представительство;
• уполномоченное представительство.

Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Законными представителями налогоплательщика — физического лица признаются в соответствии с гражданским законодательством его родители, усыновители или опекуны.

Опекуны и попечители выступают в защиту прав и интересов своих подопечных в отношениях с любыми лицами, в том числе в судах, без специального полномочия (ст.ст. 31 — 40 ГК РФ), на что также указано в письме Минфина России от 01.08.2012 №03-02-08/71.

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации.

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Относительно налогоплательщиков — юридических лиц следует учитывать п.п. «л» п. 1 ст.

5 №129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», согласно которому в ЕГРЮЛ содержатся фамилия, имя, отчество и должность лица, имеющего право без доверенности действовать от имени юридического лица, а также паспортные данные такого лица или данные иных документов, удостоверяющих личность в соответствии с законодательством Российской Федерации, и идентификационный номер налогоплательщика при его наличии.

В письме Минфина России от 16.02.2011 №03-02-07/1-49 отмечалось, что единоличный исполнительный орган управляющего вправе подписывать налоговые декларации (расчеты) управляемых обществ без доверенности.

• Не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.
• Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, если иное не предусмотрено НК РФ.
• Уполномоченный представитель налогоплательщика — физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
• Ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков является уполномоченным представителем всех участников этой группы на основании закона. Независимо от положений договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков (в том числе и в случае его расторжения) ответственный участник этой группы вправе представлять интересы участников указанной консолидированной группы при:

• регистрации в налоговых органах договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, а также изменений указанного договора, решения о продлении срока действия договора и его прекращения;
• принудительном взыскании с участника консолидированной группы налогоплательщиков недоимки по налогу на прибыль организаций по этой группе;
• привлечении организации к ответственности за налоговые правонарушения, совершенные в связи с участием в консолидированной группе налогоплательщиков;
• затрагивании совершаемых налоговым органом действий (бездействия) прав организации, являющейся участником консолидированной группы налогоплательщиков.

Лицо, являющееся ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков, вправе делегировать предоставленные ему полномочия по представлению интересов участников этой группы третьим лицам на основании доверенности, выданной в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Виды представительств в налоговых правоотношениях

Налогоплательщик обладает правом участия в отношениях, за которым следит и в то же время регулирует его законодательство о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя. Исключение составляют случаи, которые не предусматриваются НК.

Замечание 1

Важно отметить, что личное участие плательщика сборов или, другими словами, налогоплательщика в налоговых правовых отношениях не отбирает у него обладание правом иметь представителя. Равно как и наоборот, участие представителя не лишает налогоплательщика права обладать личным участием в определенных правовых отношениях.

Законные представители налогоплательщика – организации представлены лицами, уполномоченными представлять определенную организацию, полагаясь при этом на закон либо на ее учредительные документы. Зачастую представителями являются руководитель организации и его заместители.

Законными представителями налогоплательщика – физического лица выступают лица, которые являются его представителями согласно гражданскому законодательству Российской Федерации. Родители для несовершеннолетних и усыновленных детей, опекунами для опекаемых, попечителями для подопечных могут выступать в роли законных представителей.

Замечание 2

Для совершения действий законному представителю физического лица не нужна доверенность.

Бывают ситуации, когда налогоплательщик принимает участие в договоре инвестиционного товарищества. Налогоплательщиком в данном случае может быть организация либо физическое лицо, которое является индивидуальным предпринимателем. Инвестиционное товарищество контролируется Федеральным законом, который был принят 28 ноября 2011 г.

№335-Ф3 «Об инвестиционном товариществе». В подобных ситуациях, безусловно, возникают налоговые отношения, исключение составляют лишь обязанности по уплате налога на прибыль организаций и НДФЛ. Согласно статье 24.1 НК законный представитель представлен управляющим товарищем согласно данному договору.

На него возлагается ответственность за ведение налогового учета.

Замечание 3

Помимо этого, любой налогоплательщик (плательщик сборов) обладает правом уполномочивания физического или юридического лица ознакомить с его интересами в налоговых органах и перед остальными участниками налоговых отношений.

Подобного представителя называютуполномоченным представителем.

Действия уполномоченного представителя осуществляются с помощью доверенности, которая ему выдается в последовательности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

Основные отличия законного представителя от уполномоченного

Помимо законного представителя существует уполномоченных представитель. Между ними есть различия, которые прослеживаются через:

право представлять налогоплательщика в налоговых правовых отношениях у представителя согласно закону появляется без специального на то волеизъявления фискально-обязанного лица, а исключительным образом по причине того, что возникают, изменяются либо совсем прекращаются соответствующие юридические факты.

Пример 1

К примеру, если рассматривать организацию, в ней может приниматься, изменяться или отменяться соответствующая законная норма, либо могут вноситься изменения в документы учредительного характера. Если же это физическое лицо, тогда стоит говорить о назначении либо смене опекуна или попечителя.

Законный представитель обладает правом представления налогоплательщика в налоговых правовых отношениях. Это право носит универсальный характер, то есть, другими словами, это и есть фискально обязанное лицо во всех отношениях, которые регулируются законодательством о налогах и сборах, без изъятий.

В свою очередь уполномоченный представитель обладает правом представления интересов фискально обязанного лица в отношениях с конкретным налоговым органом (подразделением налогового органа), в предопределенных временных рамках или перед конкретно установленными участниками налоговых отношений, в связи с обложением конкретными налогами и сборами (группами налогов).

Участники консолидированной группы налогоплательщиков

Ответственные участники консолидированной группы налогоплательщиков благодаря налоговому закону приобретают специфических представительский статус. Пункты 4 и 6 статьи 29 НК подобного участника именуют как уполномоченного представителя, который обладает возможностью предъявления «всех участников консолидированной группа налогоплательщиков согласно закону».

Замечание 4

При этом, все случаи, в которых по характеру совершенных органами налогов определенных действий либо бездействий непосредственным образом затрагиваются права участников консолидированной группы.

Такие случаи представляются вне зависимости от договорных положений с целью формирования консолидированной группы налогоплательщиков, а значит и фактическим образом помимо волеизъявления соединившихся в консолидированную группу субъектов.

Помимо этого, в силу законных положений, ответственным участником сохраняются собственные представительские полномочия, оканчивается срок действия и досрочно расторгается или прекращается договор. Все эти положения и нюансы прописаны в пункте 5 статьи 29 НК.

Можно предположить, что данный случай говорит о неточности законодателя, ведь ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков по большей части является их законным представителем, а не уполномоченным.

При этом согласно пункту 6 статьи 29 НК им могут быть делегированы полномочия, которые были предоставлены законом на основании интересов участников консолидированной группы налогоплательщиков согласно доверенности. Подобная доверенность выдается в последовательности, которая устанавливается гражданским законодательством Российской Федерации, третьему лицу.

Замечание 5

В данном случае именно третье лицо, но никак не ответственный участник будет являться в роли уполномоченного представителя субъектов договора о формировании консолидированной группы налогоплательщиков.

Право на представительство в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах

Энциклопедия МИП » Налоговое право » Налогоплательщики » Право на представительство в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах

Право на представительство регулируется НК РФ.

Содержание

В налоговом законодательстве предусмотрено такое понятие, как представительство в вопросах налоговых правоотношений. И означает это, что плательщик может выступать в налоговых вопросах, представляя свои интересы, не только лично, но и через законного представителя, у которого есть все основания выступать от лица плательщика.

Иными словами, свои права и обязанности в рамках налоговых отношений плательщик может передоверить представителю.

Все плательщики налогов или сборов, а также налоговые агенты, которые представляют собой отдельную группу плательщиков, согласно статье 26 Налогового кодекса, имеют право на представителя, если документально его полномочия были подтверждены. То есть плательщик имеет право оформить доверенность у нотариуса на своего представителя, после чего последний может выступать с представлением интересов плательщика.

При этом у плательщика – физического лица и плательщика – организации полномочия законного представителя подтверждаются по-разному. Так, согласно статье 27 Налогового кодекса, организация путем подписания внутреннего приказа и внесения в учредительные документы указывает конкретного человека-сотрудника в качестве своего представителя.

Чаще всего в его роли выступает директор, начальник или его заместитель. Именно эти лица представляют интересы всей организации в вопросах налогообложения и уплаты сборов.

Плательщик – физическое лицо может указать и подтвердить полномочия своего представителя по нормам гражданского права. То есть путем заверения у нотариуса полномочий, на основании которых представитель может действовать от лица плательщика.

Если же сам плательщик является недееспособным или ограничен в своих действиях, то его представитель чаще всего является его же опекуном или попечителем. То есть тот, кто в рамках гражданского права, может представлять интересы физического лица. В том числе и в вопросах налогообложения.

Все финансовые аспекты участия в налоговых правоотношениях осуществляются исключительно за счет плательщика, а не его законного или уполномоченного представителя. Представитель является лишь посредником по передаче платежных документов и средств между плательщиком и налоговым органом, не более того.

При этом согласно статье 28 Налогового кодекса, все действия, которые осуществляются представителем организации от ее имени, или бездействия являются действиями самой организации. То есть если представитель вовремя не уплатил все налоги и сборы (пример бездействия), то это действие приравнивается к действию организации.

В рамках налогового права получается, что именно организация своевременно не уплатила налоги и сборы, а не частное лицо, которое ее представляет.

Налоговые агенты, как и любые другие плательщики (следует понимать, как отдельные физические и юридические лица) могут иметь представителя, законного или уполномоченного. Особые нормы на налоговых агентов не применяются, все действия и полномочия представителей сохраняются в полной мере действия налогового и гражданского законодательства.

Понятие уполномоченного в налоговых вопросах

Законным и уполномоченным лицом от организации не обязательно должно быть одно и то же лицо, это могут быть совершенно разные граждане, которые наделены разными полномочиями. Более того порядок узаконивания полномочий у этих представителей разный.

Так, в рамках действия статьи 29 Налогового кодекса, уполномоченного представителя назначает руководитель организации путем составления соответствующей доверенности согласно нормам гражданского права. То есть через нотариуса.

Уполномоченный представитель имеет право выступать от лица организации в вопросах налоговых правоотношений и взаимодействий с налоговыми органами. Часто встречает практика, когда у частного лица (следует понимать, как физического) уполномоченный и законный представитель – это одна и та же организациями или частное лицо.

При этом уполномоченным считается только тот представитель, полномочия которого нотариально заверены.

В рамках гражданского законодательства существуют доверенности, которые приравниваются к нотариальным. На их основании представитель физического лица тоже считается уполномоченным.

К таким доверенностям относятся:

• доверенности от лиц, которые отбывают наказание в местах лишения свободы;
• доверенности от военнослужащих, которые проходят срочную или контрактую службу;
• доверенности от военнослужащих, которые находятся в госпиталях, больницах, санаториях.

Все документы удостоверяет начальник организации, на попечении которой находится гражданин. В местах лишения свободы – это начальник колонии или тюремной организации, у военнослужащих – командир части, являющийся непосредственным начальником служащего.

Кто не может быть уполномоченным представителем

Статьей 29 Налогового кодекса вводятся ограничения на уполномоченных представителей. Так, ими не могут быть ни при каких условиях:

• следователи;
• таможенные сотрудники;
• сотрудники налоговых органов;
• судьи любых судов;
• прокуроры;
• сотрудники внутренних органов.

Все эти лица не могут представлять интересы плательщиков в вопросах налогообложения, поскольку непосредственно или косвенно участвуют в процессе контроля за осуществлением норм налогового права.

Что входит в полномочия представителя

Нормы 4 главы Налогового кодекса не исключают участия самого плательщика сборов и налогов на участие в налоговых правоотношениях, даже если его интересы представляются представителем (законным или уполномоченным).

Даже если представитель участвует от лица плательщика в налоговых отношениях, плательщик имеет право лично вносить свои коррективы, в рамках налогового законодательства, лично участвовать в процессе. Равно как представитель может участвовать в налоговых правоотношениях плательщика, даже если он действует лично.

Уполномоченный представитель может действовать от лица плательщика, как на безвозмездной, так и на возмездной основе.

Это не запрещается нормами действующего гражданского и налогового законодательства.

Более того от лица плательщика в качестве уполномоченного представителя может выступать, как частное физическое лицо, так и организация, на которую было составлено соответствующее нотариальное соглашение.

Именно в доверенности прописывается ряд конкретных полномочий представителя. Действовать от лица плательщика представитель может только в рамках этой доверенности, не превышая полномочия.

Выдается доверенность на действие от лица плательщика на срок, который не может превышать трех лет, согласно статье 186 Гражданского кодекса.

Доверенность, составленная без указания конкретного срока, является действительной в течение одного календарного года.

Так, физическим лицом чаще всего уполномоченному представителю прописываются такие полномочия, как уплата налогов и сборов своевременно и из средств плательщика, представление интересов при решении налоговых споров и вопросов.

Организации своим уполномоченным представителям предписывают больше полномочий, на основании которых представитель может полностью исключить участие самой организации в решении налоговых вопросов и налоговых правоотношений. Каждые три года доверенность на действие представителя обновляется.

Консолидированная группа плательщиков

Уполномоченным представителем такой группы является ответственное лицо, которое законом наделено правом представлять интересы в вопросах налогообложения всех участников группы. При этом его полномочия достаточно обширны, независимо от того, что именно прописано в соглашении о создании консолидированной группы плательщиков. К этим полномочиям относятся:

• представлять интересы при нарушении норм налогового права;
• представлять интересы при взыскании недоимок и задолженностей по уплате сборов и налогов;
• представлять интересы при регистрации соглашения о создании.

То есть, каждому участнику группы нет необходимости обращаться в налоговый орган для реализации прав и обязанностей по налоговому праву, поскольку все эти действия может выполнить одно уполномоченное лицо.

При этом статьей 29 Налогового кодекса предусмотрено сохранение полномочий плательщика даже в том случае, если договор был досрочно расторгнут. При этом уполномоченный представитель группы не лишен права и передачи своих полномочий путем подписания соответствующей доверенности на другое лицо, не входящее в состав группы, для представления интересов всех участников.

Представительство в налоговых правоотношениях | Право, теория и понятие права

 

1. По общему правилу субъекты любых правоотношений участ­вуют в таких правоотношениях лично, но бывают и исключе­ния. НК РФ с учетом норм гражданского законодательства РФ предусматривает в налоговых правоотношенияхинститутпредставительства.

В соответствии со ст.

26 НК РФ налогоплательщик, то есть лицо, на которое возложена обязанность по уплате налогов, вправе участвовать в отношениях, регулируемых законодатель­ством о налогах и сборах, череззаконного илиуполномоченногопредставителя, если иное не предусмотрено НК РФ.
Личное участие налогоплательщика (плательщика сборов) в нало­говых правоотношениях не лишает его права иметь представите­ля и, наоборот, участие представителя не лишает налогоплатель­щика права на личное участие в указанных правоотношениях.

Законнымипредставителяминалогоплательщика—организацииявляются лица, уполномоченные представлять указанную ор­ганизацию на основании закона или ее учредительных доку­ментов.

В качестве законного представителя организации, как правило, выступают руководитель организации и его замести­тели. Соответственно налогоплательщика-организацию в нало­говых правоотношениях представляют лица, уполномоченные на то законом или учредительными документами организации.

Как правило, законным представителем организации, уполно­моченным действовать от ее.имени без доверенности, выступает исполнительный орган управления соответствующей организации.

Законнымипредставителяминалогоплательщика — физическоголица признаются лица, выступающие в качестве его представи­телей в соответствии с гражданским законодательством РФ. Поэтому в налоговых правоотношениях в качестве законных представителей физических лиц могут выступать: родители — для несовершеннолетних, в т. ч. усыновленных детей; опекуны — для опекаемых; попечители — для подопечных.

Законный представитель физического лица действует от его имени без доверенности.

Любой налогоплательщик (плательщик сборов) вправе упол­номочить физическое или юридическое лицо представлять его интересы в налоговых органах и перед другими участниками налоговых отношений. Такой представитель именуетсяупол­номоченнымпредставителем.

Уполномоченныйпредставительналогоплательщика—организа­ции осуществляет свои полномочия на основании доверенно­сти, выдаваемой в порядке, установленном гражданским зако­нодательством РФ.

При этом следует отметить, что действие либо бездействие уполномоченного представителя налогопла­тельщика-организации не признается автоматически действием либо бездействием самого налогоплательщика, как это имеет место для законного представителя.

Уполномоченныйпредставительналогоплательщика —физиче­скоголица осуществляет свои полномочия на основании нота­риально удостоверенной доверенности или доверенности, прирав­ненной к нотариально удостоверенной в соответствии с граждан­ским законодательством РФ.
Лицам, которые в силу служебного положения могут влиять на выполнение налогоплательщиком своих обязанностей, не дано право быть его представителями по назначению.
К таким лицам относятся:

• должностные лица налоговыхи таможенных органов;
• прокуроры.

органов государственных внебюджетных фондов; органов внутренних дел; судьи; следователи;

Представительство в налоговых правоотношениях

23.06.2010

УФНС по Белгородской области

Налоговое законодательство четко предусматривает, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнять обязанность по уплате налогов (п. 1 ст. 45 НК РФ). Однако в налоговых правоотношениях налогоплательщик может участвовать и через законного или уполномоченного представителя. Главное, чтобы полномочия представителя были документально подтверждены (ст. 26 НК РФ).

Законными представителями налогоплательщика — физического лица, в соответствии с пунктом 2 статьи 27 Налогового кодекса РФ, признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с граждан­ским законодательством (полномочия пред­ставителя основываются на доверенности, указании закона, либо акте уполномоченно­го на то государственного органа или органа местного самоуправления, согласно пункту 1 статьи 182 Гражданского кодекса РФ).

Уполномоченный представитель налого­плательщика — физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверен­ности, приравненной к нотариально удостове­ренной в соответствии с гражданским законо­дательством Российской Федерации (п. 3 ст. 29 НК РФ).

• Отметим, что к нотариально удостоверенным доверенностям приравниваются, на основа­нии пункта 3 статьи 185 Гражданского кодек­са РФ:
• доверенности военнослужащих и других лиц, находящихся на излечении в госпиталях, санаториях и других военно-лечебных учреж­дениях, удостоверенные начальником такого учреждения, его заместителем по медицинской части, старшим или дежурным врачом;
• доверенности военнослужащих, в пунк­тах дислокации воинских частей, соединений, учреждений и военно-учебных заведений, где нет нотариальных контор и других органов, совершающих нотариальные действия, также доверенности рабочих и служащих, членов их семей и членов семей военнослужащих, удос­товеренные командиром (начальником) этих части, соединения, учреждения или заведения;
• доверенности лиц, находящихся в местах лишения свободы, удостоверенные начальни­ком соответствующего места лишения свобо­ды;
• доверенности совершеннолетних дееспо­собных граждан, находящихся в учреждениях социальной защиты населения, удостоверен­ные администрацией этого учреждения или руководителем (его заместителем) соответст­вующего органа социальной защиты населе­ния.

Платежные до­кументы на уплату налога должны быть под­писаны самим налогоплательщиком, а уплата сумм налога производиться за счет собствен­ных средств налогоплательщика, ссылаясь на определение Конституционного суда РФ от 22.01.2004 N 41-0.

Из положений кото­рого, также можно сказать о том, что на факт признания обязанности по уплате налога над­лежаще исполненной не влияет, в наличной или безналичной форме уплачиваются денеж­ные средства.

Важнее то, чтобы из представ­ленных платежных документов можно было четко установить, что данная сумма налога была уплачена именно этим налогоплательщи­ком и именно за счет его собственных денеж­ных средств.

Пресс-служба МИ ФНС России N8 по Белгородской области

5. Представительство в налоговых правоотношениях

Налогоплательщик вправе участвовать в налоговых правоотношениях лично либо через представителя.

Личное участие в налоговых правоотношениях не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях (ст. 26 НК РФ).

Налоговые агенты, имеющие те же права, что и налогоплательщики, также могут иметь налоговых представителей. Общее количество представителей у одного налогоплательщика законом не ограничивается. По общему правилу полномочия налоговых представителей должны быть документально подтверждены.

Как указал КС РФ, представительство в налоговых правоотношениях означает совершение представителем действий от имени и за счет собственных средств налогоплательщика — представляемого лица (Определение КС РФ от 22.01.2004 N 41-О).

В соответствии с НК РФ предусматривается два вида налоговых представителей: 1) законные — представители, уполномоченные представлять налогоплательщика на основании закона или учредительных документов организации; 2) уполномоченные — представители, уполномоченные представлять интересы налогоплательщика на основании доверенности.

Как видим, если законное представительство возникает непосредственно из нормы закона либо корпоративных правовых актов, то уполномоченное — из гражданско-правовой сделки, оформленной доверенностью. Главное различие между двумя видами представительства вытекает из реализации свободы воли налогоплательщиком.

В то время как наличие и выбор уполномоченного представителя, а также объем его полномочий полностью зависит от усмотрения (волеизъявления) налогоплательщика, участие в налоговых правоотношениях законного представителя носит императивный характер, поскольку воля представляемого здесь в расчет не принимается или же существенно ограничивается.

Налоговыми представителями могут быть как физические, так и юридические лица. Представительство в сфере налогообложения по своей природе и содержанию остается гражданско-правовым институтом, поэтому его включение отдельной главой в НК РФ, на наш взгляд, выглядит достаточно спорным и неоправданным.

Статья 53 ГК РФ устанавливает, что юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

Это положение сохраняет силу для законного представительства в налоговых правоотношениях, то есть законными представителями налогоплательщика-организации являются его органы — единоличные (директор, его заместители и др.) и коллегиальные (правление, совет директоров и др.).

Действия или бездействие законных представителей организации, совершенные в связи с ее участием в налоговых правоотношениях, признаются действиями (бездействием) самой организации (ст. 28 НК РФ).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (п. 4 ст. 110НКРФ).

В отношении налоговых представителей применимы правила, закрепленные в п. 3 ст. 53 ГК РФ: лицо, которое в силу закона или учредительных документов юридического лица

выступает от его имени, должно действовать в интересах представляемого им юридического лица добросовестно и разумно. Оно обязано по требованию учредителей (участников) юридического лица, если иное не предусмотрено законом или договором, возместить убытки, причиненные им юридическому лицу.

Законными представителями налогоплательщика — физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством (п. 2 ст. 27 НК РФ).

Это, в частности, родители, усыновители, опекуны и попечители.

Как видим, законное представительство в сфере налогообложения физических лиц необходимо в связи с отсутствием у некоторых категорий налогоплательщиков (несовершеннолетние, недееспособные) налоговой дееспособности.

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками налоговых правоотношений (п. 1 ст. 29 НК РФ). При этом не могут быть уполномоченными представителями должностные лица государственных и муниципальных органов. В настоящее время многие адвокаты, налоговые консультанты, аудиторы и их объединения специализируются на представительстве интересов налогоплательщиков.

Полномочия уполномоченного представителя оформляются доверенностью, причем доверенность, выданная представителю физического лица, должна быть нотариально удостоверена.

По своему содержанию доверенность может быть полной, уполномочивающей представителя представлять интересы налогоплательщика в целом, и специальной, то есть рассчитанной на совершение каких-то отдельных, прямо указанных действий (например, на подачу налоговой декларации или получение требований об уплате конкретного налога).

Доверенность, выдаваемая налоговому представителю, является гражданско-правовым институтом и регулируется нормами ГК РФ. Это касается порядка выдачи, сроков, оснований и последствий прекращения доверенности, а также передоверия. Налогоплательщик вправе в любое время прекратить доверенность или заменить своего представителя.

Согласно п. 1 ст. 189 ГК РФ лицо, выдавшее доверенность и впоследствии отменившее ее, обязано известить о такой отмене лицо, которому доверенность выдана, а также известных ему третьих лиц, для представительства перед которыми дана доверенность.

Полагаем, из этого положения вытекает обязанность налогоплательщика известить налоговый орган об отмене доверенности, несмотря на то, что такая обязанность не установлена НК РФ. В данном случае нормы гражданского законодательства выступают как общие, налогового — как специальные.

Соотношение между ними определяется по общему правилу: действует общая норма, если иное прямо не установлено специальной нормой.

Субъектом налогового правоотношения является сам налогоплательщик, независимо от того, лично ли он участвует в этом правоотношении либо через законного или уполномоченного представителя.

В связи с этим при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за то или иное нарушение налогового законодательства, действия (бездействие) его представителя расцениваются как действия (бездействие) самого налогоплательщика.

Последствия ненадлежащего исполнения представителем возложенных на него обязанностей в сфере налогообложения определяются для него правилами соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства .

Правовой статус налогоплательщиков, налоговых агентов и налоговых представителей

Правовой статус налоговых представителей

Налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты могут участвовать в налоговых правоотношениях лично либо че­рез своих налоговых представителей.

Российское налоговое право предусматривает две категории представителей:

1. законные — представители, наделенные соответствующими полномочиями законом или учредительными документами орга­низации;
2. уполномоченные — представители, наделенные соответст­вующими полномочиями доверенностями, оформленными по правилам ст. 185 ГК РФ.

Представителями в налоговых отношениях могут быть физи­ческие лица и организации независимо от организационно-пра­вовой формы. Существуют организации, специализирующиеся на представительстве в налоговых отношениях.

Состав законных представителей налогоплательщика — фи­зического лица аналогичен перечню представителей в соответст­вии с гражданским законодательством РФ:

• относительно несовершеннолетних детей — их родители,
• по отношению к опекаемым или подопечным — опекуны или попечители.

Законными представителями организации выступают его ор­ганы, поскольку юридическое лицо приобретает права и прини­мает на себя обязанности через свои органы, действующие на основании закона, иных нормативных правовых актов или учре­дительных документов.

Законным представителем организации может выступать и другое юридическое лицо, отношения которых оформляются контрактом или договором поручительства. В данной ситуации законным представителем, реально участвующим в на­логовых правоотношениях за своего клиента, будет только руко­водитель организации-представителя.

Сотрудники организации-представителя могут действовать лишь на основании доверенно­сти, оформленной в порядке передоверия.

Налоговым кодексом РФ установлено, что действия или без­действие законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в налоговых отношениях, расцениваются в качестве действий или бездействия самой пред­ставляемой организации.

Таким образом, в российском налого­вом праве действия законного представителя аналогичны дейст­виям представляемого, что влечет и тождество юридических по­следствий: будет ли признано деяние правомерным или нет, виновным или невиновным, есть ли основания для применения смягчающих или отягчающих вину обстоятельств и т.д.

Участие представителя в налоговых отношениях не исключает возможности самостоятельного осуществления налогоплательщи­ком (плательщиком сборов) или налоговым агентом своих пол­номочий.

В ряде налоговых отношений представительство неиз­бежно, даже если представляемое лицо и пожелает само выполнять фискальные права и нести обязанности. Например, несовершен­нолетние или недееспособные лица в силу закона обязаны дейст­вовать через представителя.

Также неизбежно налоговое пред­ставительство при подписании руководителем предприятия или главным бухгалтером поручений на перечисление налогов, нало­говых деклараций и т.д.

Уполномоченным представителем налогоплательщика может быть физическое или юридическое лицо, наделенное налогопла­тельщиком правом представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами и иными субъектами налогового права.

Поскольку уполномоченное представительство возможно только по волеизъявлению налогоплательщика, то такие отношения оформляются доверенностью. При этом уполномоченный пред­ставитель организации осуществляет свои полномочия на осно­вании доверенности, выдаваемой по правилам гражданского за­конодательства.

Уполномоченный представитель физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально заверенной доверенности.

Таким образом, отношения между налогоплательщиком и иным субъектом по поводу уполномоченного налогового пред­ставительства носят гражданско-правовой характер.

Налоговый кодекс РФ «учреждает» институт уполномоченного представи­тельства, предоставляя налогоплательщику право самому решать вопрос о необходимости участия в налоговых отношениях через другое лицо. Детальное регулирование отношений между дове­рителем и представителем осуществляется в рамках гражданского права.

Однако дальнейшие действия уполномоченного налогового представителя, его взаимоотношения с налоговыми органами и иными субъектами относительно вопросов налогообложения ре­гулируются исключительно нормами налогового законодательства.

Налоговым кодексом РФ установлено правило, согласно ко­торому не могут быть уполномоченными представителями налого­плательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры (ст. 29 НК РФ).

В отличие от статуса законного представителя действия либо бездействие уполномоченного представителя не признаются без подтверждения действиями (бездействием) самого налогоплатель­щика.

Существует два условия, при наличии одного из которых поступки уполномоченного представителя будут расцениваться в качестве действий (бездействия) самого налогоплательщика:

• действия совершены на основании и в пределах доверен­ности, выданной налогоплательщиком;
• в случае совершения уполномоченным представителем каких-либо деяний в пользу налогоплательщика без дове­ренности либо с превышением оговоренных в доверенно­сти  полномочий,  но  при  последующем  одобрении  этих
• действий (бездействия) самим налогоплательщиком.

Следовательно, неблагоприятные деяния уполномоченного представителя впоследствии могут быть нейтрализованы пред­ставляемым субъектом. Вместе с тем поручение участвовать в налоговых отношениях от своего имени другому лицу не снимает с налогоплательщика налоговых обязанностей, а также личной ответственности за противоправные деяния.